２０１４年６月 滁州职业技术学院学报 Ｊｕｎ．２０１４ 第十三卷第２期 Ｊ０ＵＲＮＡＬ ＯＦ ＣＨＵＺＨＯＵ ＶＯＣＡＴＩＯＮＡＬ＆ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＣＯＬＬＥＧＥ Ｖｏ１．１３ Ｎｏ．２ 对事业单位会计准则的认识及商榷 吴文青 （安徽粮食工程职业学院，安徽合肥２３００１１） 摘要：新 事业单位会计准则》及 事业单位会计制度 在会计基础、会计要素分类、会计科目设置、会计 报表体系等方面存在一定的不足，文章通过对收付实现制、权责发生制、会计科目设置、报表体系存在问题的分析， 提出一些改进建议。 关键词： 事业单位会计改革；事业单位现行会计准则；会计制度不足；改进建议 中图分类号：Ｆ２３３ 文献标识码：Ａ 文章编号：１６７１—５９９３（２０１４）０２—００４９—０３ 随着财政改革、事业单位改革及其会计管理工 ２、合理界定了会计核算基础，规定事业单位会 作不断发展．原事业单位会计准则和会计制度和社 计核算一般采用收付实现制。部分经济业务（事 会主义市场经济不相适应．与国际通行的会计 项）、行业事业单位可以采用权责发生制。明确了会 准则存在冲突，因此．事业单位会计制度改革势在 计要素包括资产、负债、净资产、收入、支出或者费 必行。２０１２年２月财政部发布新的《事业单位财务 用．对采用权责发生制核算的事业单位，其会计要 规则》，很多事项涉及到会计核算的调整，为进一步 素以“费用”替代“支出”。 规范事业单位会计核算工作，财政部２０１２年１２月 ３、强化了事业单位会计信息质量要求。将原准 发布了新《事业单位会计准则》及《事业单位会计制 则第二章标题“一般原则”修改为“会计信息质量要 度》（以下简称新准则或新制度），于２０１３年１月１ 求”：对会计信息质量增加了全面性的要求，将基本 日起施行。 建设纳入会计核算系统，相应增加了“在建工程”科 一、新《会计准则》）的特色（或现实意义） 目：改变了事业单位固定资产不提折旧的弊病，对 （一）准则基本框架较为完善 捐赠或无偿调入的资产在特定情况下以名义价值 明确提出了事业单位会计目标、会计基本假 入账，有利于强化国有资产的管理．使会计信息更 设、会计核算基础、会计信息质量要求、会计要素的 加全面、真实。 定义、项目构成及分类、一般确认计量原则，财务报 ４、明确了各会计要素确认计量的一般原则，即 告构成等基本事项，强化了对事业单位会计信息质 以历史成本计量。 量的要求。 （二）新《会计准则５５）改进了财务会计报告体系 １、指出事业单位会计核算目标应当反映受托 事业单位的财务报表由会计报表及其附注构 责任，同时兼顾决策有用，与企业会计准则基本一 成 会计报表包括资产负债表、收入支出表和财政 致 补助收入支出表，新增加了“财政补助收入支出 收稿日期：２０１４－０４－２９ 基金项目：安徽省２０１２年安徽省高等学校省级质量工程项目“会计电算化专业综合改革试点”（项目类别：专业综合改革试点，项 目编号：２０１２ＺＹ１３４）阶段性研究成果。 作者简介：吴文青（１９６４一），男，安徽太和人，安徽粮食工程职业学院高级讲师、注册会计师。研究方向：会计学、统计学。 ・４９・ 经济发展与财经研究 对事业单位会计准则的认识及商榷 ２０１４年第２期 表”。新的资产负债表依据资产＝负债＋净资产的 会计等式构建，项目按照流动资产／非流动资产、流 动负债，非流动负债分类列示，结构合理，改变了原 资产负债表将财务状况信息和业务成果信息合并 列示，既与收入支出表重复，又混淆时点信息和时 期信息的性质，造成会计信息模糊的缺陷；并对收 入支出表结构、项目和排列方式做了改进。首次对 事业单位会计报表附注应披露的内容进行规范，丰 富了表外信息。 新的事业单位财务报表体系体现与企业会计 报表格式趋同的趋势，与会计惯例更协调。与原有 报表体系相比更为科学、有用，能满足财务管理、财 政预算管理等多方面的信息需求，有助于会计信息 使用者的经济决策。 二、新《会计准则》）的不足及改进建议 （一）会计核算基础 新准则第九条“事业单位会计核算一般采用收 付实现制；部分经济业务或者事项采用权责发生制 核算的，由财政部在会计制度中具体规定。”与 １９９８年实施的事业单位会计准则相比，新准则在会 计核算基础方面无实质性改进。收付实现制具有简 便易行的优点，但缺陷更为明显。首先，事业单位以 收付实现制为会计基础，以现金的收付作为确认收 入、支出（费用）的标准，不区分收益性支出和资本 性支出，将资本性支出在现金支付日计入支出；对 跨期的收入、支出（费用）及相应的债权债务不确 认，导致事业单位的资产、负债不能得到客观、真 实、全面的反映。其次，不能正确反映事业单位的收 入、支出或费用，造成收入与支出或费用不配比，从 而影响事业结余和经营结余的真实性。其三，收付 实现制导致会计信息缺乏可比性。随事业单位 改革的深入及事业单位投资主体多元化、的市 场化，会计信息使用者要求事业单位会计信息更加 透明和准确，收付实现制已不适应事业单位改 革的要求。 事业单位应全面引入企业单位实施的权责发 生制，权责发生制能使事业单位的收入、支出（费 用）按实际发生情况进行确认，而不是按是否支付 现金为标准确认，在会计分期基本前提下计量各期 收入与支出及收入、支出配比的财务成果，能为事 业单位的会计信息使用者决策提供准确、有用的会 ・５０・ 计信息，从而实现会计目标。国际范围上，许多国家 都在推行权责发生制和非营利组织会计，自上 世纪八十年代起，美国、新西兰、日本等国家在 会计、非营利组织会计、事业单位会计中全面应用 权责发生制，既强化了其会计责任，又提高了会计 信息的完整性、准确性。我国事业单位会计改革，应 借鉴国际上与非营利组织会计改革的经验，使 会计准则和会计制度适应事业单位改革的趋势，不 断完善现行事业单位会计准则和会计制度，科学推 进事业单位会计规范体系建设。 （二）会计要素 新准则和新制度未设置“结余”会计要素，但 设置了财政补助结余、非财政补助结余、事业结余、 经营结余、非财政补助结余分配等会计科目，收入 支出表也设置相应项目。会计要素是对会计对象具 体内容所做的最基本分类，是设置会计科目和编制 会计报表的依据，即会计科目是根据会计要素建立 起来的，以对会计主体的资金运动做连续、系统的 记录、计量和报告。西方非营利组织一般采用“资产 ＝负债＋净资产或基金”、“收入一支出或费用＝溢 余或损失”会计等式，将会计要素分为资产、负债、 净资产或基金、收入、支出或费用、溢余或损失，我 国新制度实际采用“收入一支出（费用）＝结余”会 计等式设置收入支出表，即新准则承认存在结余这 一事实，但不设置“结余”会计要素，是本次事业单 位会计改革的明显缺陷。 （三）会计科目存在的问题及建议 １、“待处置资产损溢”科目核算内容紊乱，不 符合会计惯例。新准则规定除货币资金和实物资产 的盘盈、盘亏、毁损外，应收款项发生的坏账损失、 存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等的出 售、出让、转让、对外投资、捐赠、无偿调出均纳入 “待处置资产损溢”科目核算。待处置资产损溢一 般理解为资产的盘盈、盘亏、毁损；资产的出售、出 让、转让、对外投资、捐赠、无偿调出可能产生损失 或收益，但此损益非彼损溢。建议①无形资产、长期 投资的出售、出让、转让、对外投资、捐赠、无偿调出 产生的损益可参照《企业会计准则》，直接计入“其 他支出”或“非流动资产基金”等科目；②固定资产 的出售、出让、转让、对外投资、捐赠、无偿调出可增 设“固定资产清理”科目核算；③应收款项坏账损 经济发展与财经研究 对事业单位会计准则的认识及商榷 ２０１４年第２期 失可参照《企业会计准则》计提坏账准备或参照 《小企业会计准则》直接核销。“待处置资产损溢” 科目只核算货币资金和实物资产的盘盈、盘亏、毁 损。 ２、建议设置“所得税”科目。新制度规定负有 所得税纳税义务的事业单位应缴纳的企业所得税， 借记“非财政补助结余分配”科目，贷记“应缴税费 应交企业所得税”科目，将应交所得税作为结余 分配不妥。会计界己形成共识，企业所得税是纳税 人的一种税费支出，不是可以酌情分配的结余或利 润分配，负有企业所得税纳税义务的事业单位缴纳 的所得税与其他应缴税费没有差异，也应作为支出 核算。事业单位各项收支结余扣除所得税后的净结 余，才是可供结余分配的数额。建议增设“所得税” 科目或在经营支出下设“所得税”明细科目核算事 业单位应缴纳的企业所得税。 ３、建议设置“经营成本”科目。新制度仅设置 一个“经营支出”科目核算事业单位的经营业务发 生的成本、费用、税金等，太过笼统，有违明晰性原 则。建议增设“经营成本”会计科目，核算事业单位 经营业务发生的、与经营业务直接相关的材料、人 工、劳务等费用，将“经营支出”科目改为“经营费 用”科目，核算办公费、税费等费用，相应在收入支 出表中设经营成本、经营费用项目，便于会计信息 使用者分析事业单位成本费用水平及控制情况。 ４、建议取消“专用基金”科目。专用基金包括 修购基金和职工福利基金，在新准则规定事业单位 需计提固定资产折旧的情况下，不论采用收付实现 制还是采用权责发生制，提取修购基金与计提折旧 雷同，没有必要计提修购基金。新制度规定提取修 购基金的目的是为重置固定资产提供资金来源，没 有摆脱１９９８年事业单位会计改革前资金来源与资 金运用平衡的观念，事业单位是否购置固定资产， 关键在于是否需要，而不在于是否提取修购基金。 一是将提取的职工福利基金作为净资产值得商榷， 就其性质而言，已计提未使用的职工福利基金，作 为负债核算更为合适，建议在“应付职工薪酬”科 目下设“职工福利基金”明细科目核算按规定提取 的职工福利基金，取消“专用基金”科目。 ５、建议设置“实收资金”科目。新制度没有明 确规定接受外单位投资的会计核算方法，部分事业 单位目前既有上级投资，也有相关单位及企业的投 资，随事业单位投资主体的多元化，为如实反映事 业单位的资金来源和投资者的权益，遵循“客观 性”原则，建议设置“实收资金”科目或在“事业基 金”科目下设置“实收资金”明细科目。 （四）会计报表体系存在的不足：未编制现金流 量表。 如果说以前事业单位采用收付实现制作为会 计基础，收入支出表能总括反映事业单位的现金流 量，不需要编制财务状况变动表或现金流量表，随 着事业单位将部分或全部经济业务或事项的核算 基础改为权责发生制，其收入支出差额并不反映其 现金流量情况，因而，事业单位应编制现金流量表， 分别列示业务活动及其他活动现金流量、筹资活动 现金流量、投资活动现金流量，从不同角度动态反 映事业单位各项活动的现金流入和流出，弥补资产 负债表和收入支出表提供信息的不足，有利于会计 信息使用者评价其支付能力、偿债能力和周转能 力，并与企业会计准则和民间非营利组织会计制度 统一。 综上所述，事业单位的会计改革应从会计基础 入手，引入权责发生制，合理划分会计要素，构建合 理的提供反映受托责任，同时兼顾决策有用会计信 息要求的会计科目体系和会计报表体系，完善事业 单位会计确认、计量、报告过程，从而实现事业单位 的会计核算目标，使我国事业单位会计规范尽快与 国际会计准则接轨。 【参考文献】 【１］事业单位会计准则中华人民共和国财政部２０１２年ｌ２月 ［２］事业单位会计制度中华人民共和国财政部２０１２年１２月 【３】康志扬对事业单位会计改革若干问题的探讨［Ｊ１－当代经 济，２０１ １，（１０）：下． ［４］王龙英事业单位会计改革的若干思考『Ｊ］．管理观察 ２０１２，（３）． ［５】盂凡燕权责发生制在事业单位会计中的应用分析［Ｊ］．财 务会计，２０１２，（２）：下． ・５１・
