会计审计 企业财务报表舞弊成因分析 郭倩 （河南大学商学院，河南开封４７５０００） 摘要：当前国内资本市场中有关财务报表的作弊现象越来越多，引起很大的社会轰动。本文根据我国企业的现 有状况，对财务报表作弊形成的机理，结合管理学、会计学、心理学、法学及经济学等多个角度进行研究，并通过逻辑 推理的方法，首次提出财务报表作弊是由于舞弊的环境、需要以及抉择这三大因素导致的。 关键词：财务报表舞弊；舞弊因子；行为分析；舞弊手段 中图分类号：Ｆ２３１．５ 文献识别码：Ａ 文章编号：２０９６—３ｌ５７（２０１７）ｌ０—００８４—０２ 最近几年，无论是财会界政界还是整个经济界，都从不 同角度对财务报表作弊案件的与惩治方法进行了系统 分析，财务报表舞弊已发展为当前要迫切解决的难题。理论 分析架构不同引发财务报表作弊行为的影响因素就不同，而 对应的治理方式也会有差别。基于此，本文通过对舞弊行为 的相关概念的分析，以此为基础对财务报表作弊现象成因进 行了分析。 一报表，对使用者（无论内部使用者还是外部使用者）造成误 导，甚至使之做出错误的决策。 ３．财务报表舞弊与盈余管理的比较 盈余管理指的是通过会计准则划定选取空间，不断完善 对会计收益的控制和调整方法，并实现建立完善的企业形象 的会计行为。监管部门在实施举措上也会因二者本质差异 而有所区别，对于盈余管理采取引导的方式，而对于财务报 、财务报表舞弊概述 表舞弊则依法进行惩处。首先，从两者主体来看，看起来似 １．财务报表舞弊的概念 在２００３年发表的《审计准则公告第８２号》中是这样界 定财务报表作弊：为隐瞒使用财务报表的人而对财务报表中 显示的数字或者余额有意虚报或者直接忽略。由该定义分 乎是一样的，但是财务报表舞弊的直接行为人是企业的财务 丁作人员，而主导者和决定者则是企业管理者，盈余管理的 主体就是企业管理当局。其次，在目标要求上，盈余管理是 通过对企业收益的管理达到利益最大化的目的，而财务报表 析可知，财务报表舞弊的直接行为人是企业财务人员，数据 的收集和整理都是由财务人员直接完成，但是起主导作用和 决定性作用的是企业管理者，所以舞弊的主体是企业管理 舞弊的目标则是通过虚假的手段满足管理者的各种“需求”， 对此在下文详述。基于以上两点的区别，我们可以推想而 知，在影响程度、具体方法、法律接受程度以及结果上，都会 有所不同。 者。而客体就是企业对外披露的财务信息，以财务报表形式 和其他附注资料为载体，发布ｍ来的财务信息。 二、财务表报舞弊的原因分析 １．舞弊的需求 在行为科学中，行为出现通常要需要有两个要素，一是 发生的潜在性，二是主观上存在动机。动机形成的基础是某 个行为主体的特殊需求，是为满足这种特定需求的心理表 现。动机的出现是建立在需求的基础上，因此，公司实施财 ２．财务报表舞弊与财务报表差错的比较 所谓财务报表差错，就是指在编写财务报表过程中非故 意虚报或漏报财务的现象存在。无论是财务报表舞弊还是 差错，都与会计准则、目标不相适应，同时也很难使会计职责 获得充分发挥，在形式上与财务报表作弊及差错相似，不过 本质上有很大差别。二者的主要差别是：成因及动机不同， 舞弊是人的主观行为，而差错是会计人员无意中的人为操作 务报表作弊行为主要在于其有对财务报表作弊的需求，也就 是“舞弊需求”。财务报表舞弊需求基本上是基于经济及政 治利益的驱使。 失误；方式方法不同，财务舞弊有固定的方向和操作手段，而 差错是无意中的小失误，无目的性，没有固定的操作手段；表 现形态不同，财务报表差错是局部的，呈点状分布的，非故意 的，意外所为，财务报表舞弊往往是系统的，呈体系的连贯作 企业有关财务报表舞弊的需求存在于各个方面，需求不 同要求的虚假财务报表内容及程度也是有差异的。总的来 说，企业对财务报表舞弊的需求通常具有以下特征： （１）利益相关。通常情况下，对财务报表有需要的人都 为，系故意形成的；结果不同，舞弊的结果是造成虚假的财务 ８４全国流通经济 会计审计 是现实中的经理人，他们的主要目的是为了获取相关利益并 维持既得利益。 谓不确定成本，就是指由于舞弊造成的额外增加的成本。 就当前的发展状况来说，国内目前缺乏完善的监管机 制、监管方式落后，一般来说，企业会计数据的造假基本上是 很难被发现的。根据相关数据显示，国内上市企业中由于财 务作弊而被监督管理机构惩处的企业数量在所有企业数量 中占比不到１ 。 （２）长久性。公司有关财务报表舞弊的需要始终会对财 务会计数据形成重要影响，有关财务报表舞弊的需要也始终 在整个真实的会计数据中。 （３）流动性。财务数据的使用者往往会体现出不同的财 务信息舞弊需求度，即使是同一财务信息需求者，在不同的 时期和场合对虚假财务信息的需求程度也是不同的。 财务报表舞弊也是由于政治因素驱动的。所谓政治利 益，就是由于作弊带来的明显绩效并获取管理者信任直到职 三、结束语 笔者将不同的主流经济学说当作理论研究手段，综合了 行为学、心理学等多方面的理论知识，深入探索了虚假财务 报表现象发生的深层原因，行为人心理动机为虚报现象出现 位提升，比方说声誉及权势的稳定扩展等。财务报表作弊的 政治起因在国有上市企业中较为显著。国有股份的上市企 业的高级管理人员通常是由机关指派相关人员担任的， 而且国有股份上市企业的发展目标与目标紧密相联。 为保障当地经济的高速发展并维护当地的形象，就应当建立 相当一部分支柱行业，所以也就无视这些企业的舞弊行为。 ２．舞弊的环境 勒温是世界闻名的社会心理学家，他主张个人行为与其 所处的环境是相互影响和相互作用的，由于二者间会产生 “紧张”或“不平衡”的状态，便形成个人需求。环境的作用力 不同，就会形成不同的个人行为。因此，舞弊环境是否合适 也会影响舞弊行为，通常情况下舞弊环境包含：会计数据的 不对称、企业治理架构失效、内部控制的不完善、合约不完 全、虚拟的审计性能及低效的监管等。 ３．舞弊的决策 犯罪经济学主张个人在犯罪时会对犯罪带来的利益及 因犯罪遭受的处罚进行权衡，如果前者大于后者，就会加大 犯罪的可能性。而实际生活中，企业和经营者等相关人不只 是享受企业财务报表舞弊所带来的益处，更要承担舞弊被识 破时的成本。所以根据权衡理论，通过会计主体对财务舞弊 预期成本付出和收益进行权衡，进而决定是否作弊。 （１）财务舞弊收益的界定。财务舞弊的收益主要来源于 两方面：政治利益、经济利益。经济利益指以任何方式或时 间增加的股权激励、薪酬福利、短期利益、招揽客户以及潜在 的期权等因作弊行为可能得到经济利益总和。政治利益是 指因财务报表舞弊而得到权力的扩大或巩固、暂时的声誉等 利益。财务舞弊行为是由于财务舞弊者为了获得更多的收 益以及对政治利益和经济利益的渴望和向往从而获得满足 感和成就感的心理所驱使的。 （２）财务舞弊成本的界定。财务舞弊成本是指由作弊所能 发生的所有确定或不确定成本。因作弊行为所必须消耗的 成本称为确定成本，主要包括审计、资产评估、会计、律师等 相关人员的额外报酬，无论作弊是否被发现都是存在的。所 的前提，而不健康的财务现状则为虚报行为的出现提供了平 台，利润与违法成本的比较以及有限理性的意识偏颇综合导 致了虚报现象的出现。文中立足于我国公司发展现状，并结 合相关学科理论观点，提出了财务报表舞弊现象的三个要 素：舞弊需要、舞弊环境以及舞弊抉择，从而得出结论：财务 状况不佳的企业容易发生虚报财务报表现象，提高流通股比 例能够降低财务表舞弊行为的机会；企业治理结构越完善， 内部控制越完善，财务报表舞弊行为出现的概率越低。 参考文献： ［１］陈明峰．中国上市公司和会计师事务所财务报表舞弊 的博弈模型分析Ｉ－Ｄ］．云南大学，２０１３． ［２］刘斌．上市公司财务舞弊手段及识别研究ｆ－Ｄ］．财政部 财政科学研究所，２０１３． ［３］万东敏．上市公司财务舞弊识别及治理策略研究Ｉ－Ｄ］． 江苏科技大学，２０１２． ［４］王勇．我国上市公司财务报告舞弊问题研究ＥＤ］．山东 财经大学，２０１２． ［５］龙凤．企业财务舞弊特征与审计方法研究ＥＤ］．西南财 经大学，２Ｏ１２． ［６］尹雪婷．内部控制有效性对财务报表舞弊影响的实证 研究ＥＤ］．吉林大学，２０１３． ［７］李晓光．我国上市公司会计舞弊识别研究ＥＤ］．山东大 学，２ｏ１３． ［８］翟丽芳．上市公司财务报表舞弊及其审计对策研究 ＥＤ］．山西财经大学，２ｏ１２． ［９］李文辉．基于伦理视角的会计人员财务舞弊“成本一收 益”分析［Ｊ］．财政监督，２０１１，（１１）：１５～２１． －１１０］任海松．盈余管理与舞弊的关系ＥＪ］．辽宁经济，２００７， （０６）． 作者简介： 郭倩，河南大学商学院硕士研究生。 全国流通经济８５
