第三节 长期股权投资的后续计量
二、长期股权投资的权益法 （二）权益法的核算
第五、对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。
注：投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也应当按照上述原则进行抵销，在此基础上确认投资损益。
投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易，应当分别顺流交易和逆流交易进行会计处理。 逆流交易是指联营企业或合营企业向投资方出售资产。
顺流交易是指投资方向其联营企业或合营企业投出或出售资产。
（1）逆流交易
a.在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部第三方出售或未被消耗），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。
b.当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部的第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。
c.因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。（逆流交易，抵销资产）
【例题】甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。 （1）个别财务表
课程资料 资源共享
甲企业在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下账务处理： 乙公司经调整净利润=3 200-(1 000-600)=2 800 (万元） 借：长期股权投资—损益调整 560（2 800×20%） 贷：投资收益 560 或：
借：长期股权投资—损益调整 0（3 200×20%） 贷：投资收益 0 借：投资收益 80[（1 000-600）×20%）] 贷：长期股权投资—损益调整 80
进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：
借：长期股权投资 80[(10 00-6 00)×20%] 贷：存货 80
【问题拓展】 （1）假定甲企业20×8年将该商品的60%部分向外部第三方出售，已知乙公司20×8年实现净利润为4 000万元。不考虑所得税因素。则甲企业20×8年个别财务报表和合并财务报表的会计处理分别如下：
①个别财务报表
个别财务报表应确认投资收益=（4 000+400×60%）×20%=848（万元） 借：长期股权投资—损益调整 848 贷：投资收益 848 ②合并财务报表
因为该商品还有40%部分尚未出售，20×8年合并财务报表中存货项目应调整的金额=（400×40%）×20%=32（万元）
借：长期股权投资 32 贷：存货 32
（2）假定甲企业20×8年将该商品以1 000万元的价格全部出售给外部第三方，已知乙公司20×8年实现净利润为4 000万元。不考虑所得税等因素。则甲企业20×8年个别财务报表和合并财务报表的会计处理分别如下： 【答案】
①个别财务报表
个别财务报表应确认投资收益=（4 000+400×100%）×20%=880（万元） 借：长期股权投资—损益调整 880 贷：投资收益 880 ②合并财务报表
课程资料 资源共享
因甲企业20×8年将上述商品全部出售给外部第三方，甲企业与乙公司的该项交易损益已经全部实现，所以甲企业20×8年合并财务报表中不再编制调整分录。
【例题】甲企业于2×18年1月2日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2×18年11月，乙公司将其成本为600万元的某商品以900万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为10年，采用年限平均法计提折旧，净残值为0。至2×18年资产负债表日，甲企业未对外出售该固定资产。乙公司2×18年实现净利润为1 600万元。假定不考虑所得税因素影响。 【答案】
甲企业在按照权益法确认应享有乙公司2×18年净损益时，应进行以下会计处理： 借：长期股权投资—损益调整 260.5 贷：投资收益 260.5 注：
260.5=[1 600-（900-600）+（900-600）/10×1/12]×20%=（1 600-300+2.5）×20% 或者：
借：长期股权投资—损益调整 320（1 600×20%） 贷：投资收益 320 借：投资收益 59.5［（300-2.5）×20%］ 贷：长期股权投资—损益调整 59.5
进行上述处理后，甲企业如有子公司，需要编制合并财务报表的，在其2×18年合并财务报表中，因该未实现内部交易体现在投资企业持有固定资产的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：
借：长期股权投资 59.5（297.5×20%） 固定资产—累计折旧 0.5（2.5×20%） 贷：固定资产—原价 60（300×20%）
课程资料 资源共享
