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《关于企业年金 职业年金个人所得税有关问题》讲解（一）
主讲老师：王越
一、解读《批转发展改革委等部门关于深化收入分配制度改革若干意见的通知》（国发〔2013〕6号）
完善基本养老保险制度。全面落实城镇职工基本养老保险省级统筹，“十二五”期末实现基础养老金全国统筹。分类推进事业单位养老保险制度改革，研究推进公务员养老保险制度改革。提高农民工养老保险参保率。健全城镇居民和新型农村社会养老保险制度。建立兼顾各类人员的养老保障待遇确定机制和正常调整机制。发展企业年金和职业年金，发挥商业保险补充性作用。扩大社会保障基金筹资渠道，建立社会保险基金投资运营制度。
三中全会个人所得税，党的十八届三中全会通过的《关于全面深化改革若干重大问题的决定》，制定实施免税、延期征税等优惠，加快发展企业年金、职业年金、商业保险，构建多层次社会保障体系。
二、解读《财政部 人力资源社会保障部 国家税务总局关于企业年金 职业年金个人所得税有关问题的通知》（2013年12月6日财税〔2013〕103号）
为促进我国多层次养老保险体系的发展，根据个人所得税法相关规定，现就企业年金和职业年金个人所得税有关问题通知如下：
（一）企业年金和职业年金缴费的个人所得税处理
1．企业和事业单位（以下统称单位）根据国家有关规定的办法和标准，为在本单
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位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金（以下统称年金）单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。
2．个人根据国家有关规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。
3．超过本通知第一条第1项和第2项规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部
分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。
4．企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。
职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。
【案例1】
深圳地税解读：深圳市2012年度在岗职工年平均工资59 010元，年金个人缴费的税前扣除限额为590元[即59 010÷12×3×4%=590（元）]，市地税局将根据市统计公报数据每年调整扣除限额标准。
A先生2014年1月工资8 000元，若其按4%缴付年金320元，均可税前扣除；
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若按3%缴付年金240元，则只能扣除240元；
若按5%缴付年金400元，仍只允许扣除320元，超出的80元须并入当月工资薪金所得缴税。
B先生2014年1月工资2万元，若其按4%缴付800元年金，由于允许扣除金额最高为590元，超出的210元须并入当月工资薪金所得缴税。
（二）年金基金投资运营收益的个人所得税处理
年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。
（三）领取年金的个人所得税处理
1．个人达到国家规定的退休年龄，在本通知实施之后按月领取的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税；在本通知实施之后按年或按季领取的年金，平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。
退休后，平均分摊后每月领取年金金额为2 000元，则应纳个税=2 000×10%-105=200-105=95（元）。
2．对单位和个人在本通知实施之前开始缴付年金缴费，个人在本通知实施之后领取年金的，允许其从领取的年金中减除在本通知实施之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分，就其余额按照本通知第三条第1项的规定征税。在个人分期领取年金的情况下，可按本通知实施之前缴付的年金缴费金额占全部缴费金额的百分比减计
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当期的应纳税所得额，减计后的余额，按照本通知第三条第1项的规定，计算缴纳个人所得税。
A先生2014年1月1日前年金账户留存90万元，2014年期末年金账户留存100万。A先生于2015年1月1日起退休，并领取1万元/月的年金，则其应纳税所得应为1-1×90%=0.1（万元），按照全额适用工资薪金所得税率的要求，其应缴纳1 000×3%=30（元）的个人所得税，由托管人进行代扣代缴。
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《关于企业年金职业年金个人所得税有关问题》讲解（二）
2．对单位和个人在本通知实施之前开始缴付年金缴费，个人在本通知实施之后领取年金的，允许其从领取的年金中减除在本通知实施之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分，就其余额按照本通知第三条第1项的规定征税。在个人分期领取年金的情况下，可按本通知实施之前缴付的年金缴费金额占全部缴费金额的百分比减计当期的应纳税所得额，减计后的余额，按照本通知第三条第1项的规定，计算缴纳个人所得税。
A先生2014年1月1日前年金账户留存90万元，2014年期末年金账户留存100万。A先生于2015年1月1日起退休，并领取1万元/月的年金，则其应纳税所得应为1-1×90%=0.1万元，按照全额适用工资薪金所得税率的要求，其应缴纳1 000×3%=30元的个人所得税，由托管人进行代扣代缴。
3．对个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受
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益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，允许领取人将一次性领取的年金个人账户资金或余额按12个月分摊到各月，就其每月分摊额，按照本通知第三条第1项和第2项的规定计算缴纳个人所得税。对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，则不允许采取分摊的方法，而是就其一次性领取的总额，单独作为一个月的工资薪金所得，按照本通知第三条第1项和第2项的规定，计算缴纳个人所得税。
4．个人领取年金时，其应纳税款由受托人代表委托人委托托管人代扣代缴。年金账户管理人应及时向托管人提供个人年金缴费及对应的个人所得税纳税明细。托管人根据受托人指令及账户管理人提供的资料，按照规定计算扣缴个人当期领取年金待遇的应纳税款，并向托管人所在地主管税务机关申报解缴。
5．建立年金计划的单位、年金托管人，应按照个人所得税法和税收征收管理法的有关规定，实行全员全额扣缴明细申报。受托人有责任协调相关管理人依法向税务机关办理扣缴申报、提供相关资料。
（四）建立年金计划的单位应于建立年金计划的次月15日内，向其所在地主管税务机关报送年金方案、人力资源社会保障部门出具的方案备案函、计划确认函以及主管税务机关要求报送的其他相关资料。年金方案、受托人、托管人发生变化的，应于发生变化的次月15日内重新向其主管税务机关报送上述资料。
A公司委托B养老保险为受托人，C银行为年金托管人，则在缴费环节A公司为代扣代缴义务人，领取环节C银行为代扣代缴义务人。
（五）财政、税务、人力资源社会保障等相关部门以及年金机构之间要加强协调，通力合作，共同做好实施各项工作。
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（六）本通知所称企业年金，是指根据《企业年金试行办法》（原劳动和社会保障部令第20号）的规定，企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。所称职业年金是指根据《事业单位职业年金试行办法》（国办发〔2011〕37号）的规定，事业单位及其工作人员在依法参加基本养老保险的基础上，建立的补充养老保险制度。
（七）本通知自2014年1月1日起执行。《国家税务总局关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》（国税函〔2009〕694号）、《国家税务总局关于企业年金个人所得税有关问题补充规定的公告》（国家税务总局公告2011年第9号）同时废止。
三、解读《国家税务总局关于做好企业年金职业年金个人所得税征收管理工作的通知》（税总发〔2013〕143号）
2014年1月1日起，对个人的年金缴费或领取的年金，扣缴义务人应按以下要求填写个人所得税申报表：
（一）缴费环节
扣缴义务人应将个人允许税前扣除的年金缴费部分填入《扣缴个人所得税报告表》第14列“允许扣除的税费”。其余项目仍按《扣缴个人所得税报告表》的填表说明填写。
（二）领取环节
年金托管人在第一次代扣代缴年金领取人的个人所得税时，应在《个人所得税基础信息表（A表）》“备注”中注明“年金领取”字样。其余项目仍按《个人所得税基础信息
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表（A表）》的填表说明填写。
扣缴义务人应将个人领取的年金所属期间填入《扣缴个人所得税报告表》第6列“所得期间”，将领取年金金额填入第7列“收入额”，将允许减计的金额填入第15列“其他”。其余项目仍按《扣缴个人所得税报告表》的填表说明填写。
四、国税函〔2009〕694号（全文废止）
（一）企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除。
（二）企业年金的企业缴费计入个人账户的部分（以下简称企业缴费）是个人因任职或受雇而取得的所得，属于个人所得税应税收入，在计入个人账户时，应视为个人一个月的工资、薪金（不与正常工资、薪金合并），不扣除任何费用，按照“工资、薪金所得”项目计算当期应纳个人所得税款，并由企业在缴费时代扣代缴。
对企业按季度、半年或年度缴纳企业缴费的，在计税时不得还原至所属月份，均作为一个月的工资、薪金，不扣除任何费用，按照适用税率计算扣缴个人所得税。
（三）对因年金设置条件导致的已经计入个人账户的企业缴费不能归属个人的部分，其已扣缴的个人所得税应予以退还。具体计算公式如下：
应退税款=企业缴费已纳税款×（1－实际领取企业缴费／已纳税企业缴费的累计额）
参加年金计划的个人在办理退税时，应持居民身份证、企业以前月度申报的含有个人明细信息的《年金企业缴费扣缴个人所得税报告表》复印件、解缴税款的《税收缴款书》复印件等资料，以及由企业出具的个人实际可领取的年金企业缴费额与已缴纳税款的年金
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企业缴费额的差额证明，向主管税务机关申报，经主管税务机关核实后，予以退税。
【案例2】公司从2008年1月份起建立企业年金基金，企业缴费部分为上年度职工工资总额的4%，个人缴费部分为4%。该公司员工王先生，2009年12月份工资薪金收入为5 000元，企业为其代扣基本养老保险400，医疗保险100元，失业保险50元，代扣企业年金200元，企业缴费的年金为200元，则应代扣代缴王先生的个人所得税为242.5+10=252.5（元），其计算过程如下：
第一步：计算王先生发放工资及年金个人缴费部分的个人所得税
应税所得额：（5 000-400-100-50）-2 000=2 450（元）（适用税率为15%，速算扣除数为125）（注意：不得扣除企业年金个人缴费部分200元）
个人所得税：2 450×15%-125=242.5（元）
第二步：计算年金中企业缴费部分王先生应负担的个税
应税所得额：200元（适用税率5%）
个人所得税：200×5%=10（元）
五、国家税务总局公告2011年第9号（全文废止）
关于企业为月工资收入低于费用扣除标准的职工缴存企业年金的征税问题
（一）企业年金的企业缴费部分计入职工个人账户时，当月个人工资薪金所得与计入
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个人年金账户的企业缴费之和未超过个人所得税费用扣除标准的，不征收个人所得税。
（二）个人当月工资薪金所得低于个人所得税费用扣除标准，但加上计入个人年金账户的企业缴费后超过个人所得税费用扣除标准的，其超过部分按照《通知》第二条规定缴纳个人所得税。
【案例3】某单位员工3月薪金收入额3 000元,扣除各类保险800元,费用扣除标准3 500元,企业年金1 400元。
计算方法：工薪应纳税额=(3 000-800-3 500)=-1 300（元），税额0元。
企业年金应纳税额=(1 400-1 300) ×3%=3（元）
则该员工3月应纳个人所得税3元。
六、解读《企业年金试行办法》
中华人民共和国劳动和社会保障部令第20号
第 企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的十二分之一。企业和职工个人缴费合计一般不超过本企业上年度职工工资总额的六分之一。
第六条 企业年金方案应当报送所在地区县以上地方劳动保障行政部门。所属大型企业企业年金方案，应当报送劳动保障部。劳动保障行政部门自收到企业年金方案文本之日起15日内未提出异议的，企业年金方案即行生效。
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七、解读《事业单位职业年金试行办法》（国办发〔2011〕37号之9）
第 职业年金所需费用由单位和工作人员个人共同负担。单位缴纳职业年金费用的比例最高不超过本单位上年度缴费工资基数的8%。职业年金单位缴费的列支渠道按照国家有关规定执行。个人缴费比例不超过上年度本人缴费工资基数的4%。职业年金单位缴费工资基数为单位工作人员岗位工资和薪级工资之和，个人缴费工资基数为工作人员本人岗位工资和薪级工资之和。
【案例4】某单位员工王某参加企业年金的情况如下：缴费比例为企业负担为工资基数的5%，个人负担为工资基数5%，假设该缴费比例符合国家规定。
1．2013年5月份缴纳企业年金共10 000元(企业负担5 000元，个人缴费部分5 000元)，该地区上年度月社平工资为5 000元，王某当月正常工资100 000元。截止2013年12月，王某企业年金账户共50 000元，并全部按规定足额纳税。
2．2014年1月份，缴纳企业年金共20 000元(企业负担10 000元，个人缴费部分10 000元)，该地区上年度月社平工资为10 000元，王某当月正常工资200 000元。
3．2014年度，保险工资将企业缴纳的企业年金对外投资，取得投资收益，该部分投资收益分配至王某账户为1万元。
4．截止王某退休，其企业年金账户累计全部金额为20万(其中2013年末前累计的已纳税税账户金额为5万元，2014年1月至缴费截止日，已并入企业原当月工资所得完税的年金账户金额为10万元)从单位领取退休金为每月5 000元，从保险公司领取退休金每月8 000元。
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计算过程如下：
1．正常月薪：(100 000-3 500)×45%-13 505=29 920（元），
企业年金企业缴费部分个税：5 000×20%-555=445（元）；
2．正常月薪：
[200 000+(10 000-10 000(上年度月社平工资)×3×4%)-3 500]×45%-13 505=78 880（元）；
说明：企业年金个人缴费部分以个人上年月平均工资为基数，按比例缴纳，工资基数最高不能超过社平工资3倍。
3．企业年金投资收益在分配时不纳税；
4．退休工资所得：5 000元免税。
20万年金账户中2013年之前按原规定纳税的已完税收入为5万，2014年后，超计税工资基数标准计算的年金收入并入工资已完税的收入为10万，该部分收入按照财税﹝2013﹞103文规定，在领取时，仍应再纳税(注：该部分口径以后如有新的明确规定，则以新规定为准)，加上剩余未纳税的年金收入5万元，合计领取时应纳税的收入为15万元，占全部账户金额的75%。则当月领取企业年金退休金应纳个税为：
8 000×[(20-5)÷20]×20%-555=5（元）
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