中级会计实务（2019）考试辅导
第一节 金融工具的分类
第九章+金融工具
一、金融资产的分类
（一）企业管理金融资产的业务模式
2.以收取合同现金流量为目标的业务模式（业务模式一）
在以收取合同现金流量为目标的业务模式下，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。
【举例1】甲企业赊销商品形成应收账款，根据合同约定客户应在规定信用期内支付该笔货款。如果客户不能按时支付，甲企业将通过各类方式尽可能实现合同现金流量，例如通过邮件、电话或其他方法与债务人联系催收。
【解析】甲企业该项应收款项的业务模式是以收取合同现金流量为目标。即使甲企业预期无法全部取得合同现金流量（部分应收款项已发生信用减值），但并不影响其业务模式。
【提示】请各位考生注意，在2017版22号准则中，并非所有的应收款项均为此类业务模式，即并非所有的应收款项均作为以摊余成本计量的金融资产。
3.以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式（业务模式二）
在以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式下，企业的关键管理人员认为收取合同现金流量和出售金融资产对于实现其管理目标而言都是不可或缺的（保证收益最大化）。
【举例2】甲银行持有金融资产组合以满足其每日流动性需求。甲银行为了降低其管理流动性需求的成本，高度关注该金融资产组合的回报。组合回报包括收取的合同付款和出售金融资产的利得或损失。 【解析】甲银行管理该金融资产组合的业务模式以收取合同现金流量和出售金融资产为目标。 4.其他业务模式（业务模式三）
如果企业管理金融资产的业务模式不是以收取合同现金流量为目标，也不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目标，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
【举例3】甲企业持有金融资产的目的是交易性的或者基于金融资产的公允价值作出决策并对其进行管理。 【解析】甲企业管理金融资产的目标是通过出售金融资产以实现现金流量。即使企业在持有金融资产的过程中会收取合同现金流量，企业管理金融资产的业务模式不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目标，因为收取合同现金流量对实现该业务模式目标来说只是附带性质的活动。 （二）金融资产的合同现金流量特征
金融资产的合同现金流量特征，是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性，企业分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具投资），其合同现金流量特征应当与基本借贷安排相一致。即相关金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付（SPPI测试）。
【提示】利息为广义概念，包括对①货币时间价值、②与特定时期未偿付本金金额相关的信用风险、③其他基本借贷风险、④成本和利润的对价。 【手写板】
甲公司购买一项结构性存款，利率与美国通胀指数挂钩 ①+②+③+④，符合基本借贷安排 【手写板】
原创不易，侵权必究 第1页
中级会计实务（2019）考试辅导 第九章+金融工具
（三）金融资产的具体分类 分类 条件 会计科目 1.以摊余成本计量的金融资产 同时符合下列条件： （1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标 （2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付 银行存款、 贷款、 应收账款、 债权投资等 2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 同时符合下列条件： （1）企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标 其他债权投资 （2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付 3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 除1和2以外的金融资产 交易性金融资产 （四）金融资产分类的特殊规定 1.权益工具投资的合同现金流量评估一般不符合基本借贷安排（即无法通过SPPI测试），因此应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）。 2.企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他权益工具投资），并按规定确认股利收入，该指定一经做出，不得撤销。 【手写板】
原创不易，侵权必究 第2页
中级会计实务（2019）考试辅导 第九章+金融工具
指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，其公允价值的后续变动计入其他综合收益，不需计提减值准备。除了获得的股利（明确代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。当金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。
3.金融资产或金融负债满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产或承担该金融负债的目的是交易性的：
（1）取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的，主要是为了近期出售或回购；
（2）相关金融资产或金融负债在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式；
（3）相关金融资产或金融负债属于衍生工具。 【提示】只有不符合上述条件的非交易性权益工具投资才可以指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”。
（五）不同类金融资产的重分类
企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。所以，金融资产（即非衍生债券资产）可以在以摊余成本计量、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益和以公允价值计量且其变动计入当期损益之间进行重分类。企业管理金融资产业务模式的变更是一种极其少见的情形。 【手写板】
原创不易，侵权必究 第3页
中级会计实务（2019）考试辅导 第九章+金融工具
【提示】以下情形不属于业务模式变更： （1）企业持有特定金融资产的意图改变；
（2）金融资产特定市场暂时性消失从而暂时影响金融资产出售； （3）金融资产在企业具有不同业务模式的各部门之间转移。
如果企业管理金融资产的业务模式没有发生变更，而金融资产的条款发生变更但未导致终止确认的，不允许重分类。如果金融资产条款发生变更导致金融资产终止确认的，不涉及重分类问题，企业应当终止确认原金融资产，同时按照变更后的条款确认一项新金融资产。
原创不易，侵权必究 第4页
